Услуги

Должная осмотрительность: актуальный алгоритм проверки поставщиков в 2011 году

Авторы: Михаил Стаканов, Управляющий партнер «Фактор Групп» 
Виталий Сазанский, Руководитель отдела налогового консалтинга «Фактор Групп»
Опубликовано в журнале «Бухгалтерский вестник»

В настоящее время подход налоговых органов к проведению налоговых проверок изменился.

Контролирующие органы в меньшей степени интересуются формальными недочетами в первичных документах и методологией ведения бухгалтерского и налогового учета у налогоплательщиков (хотя это является важной составляющей для правильного исчисления налогов), а более нацелены на выявление схем по уклонению уплаты налогов.

Так, например, в 2010 году большую часть налоговых правонарушений, которую налоговые органы описывают в актах выездных налоговых проверок, составляют схемы взаимодействия налогоплательщиков с т. н. «фирмами – однодневками» (около 75%).

Претензии налоговых органов сводятся к тому, что непосредственно контрагент, либо контрагенты контрагента (может быть несколько звеньев), не уплачивают налоги, не сдают отчетность, не располагаются по заявленным адресам, имеют «массовых» учредителей и руководителей, счета – фактуры и первичные учетные документы подписаны неустановленным лицом и т. п.

При этом одним из аргументов налогового органа является получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, поскольку налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента.

Напомним, что в 2006 году в Постановлении от 12.10.06 г. № 53 Президиум Высшего арбитражного суда РФ ввел в налоговую практику категорию "должная осмотрительность и осторожность налогоплательщика в налоговых отношениях", которая стала судебной доктриной.

Однако в чем проявляется должная осмотрительность, ВАС РФ не разъяснил, а налоговое законодательство вообще не содержит такого понятия.

Высшие судебные органы предприняли попытку разъяснить, что же такое должная осмотрительность в 2007 году.

Так, ВАС в Определении от 1 октября 2007 г. № 11319/07 конкретизировал, что проявлением осмотрительности при заключении договорных отношений с поставщиками является получение от них сведений и документов, подтверждающих их фактическую деятельность, в частности: 

  • копий учредительных документов;
  • копий свидетельств о государственной регистрации и о постановке на учет в налоговом органе;
  • паспортных данных руководителей;
  • копий лицензий;
  • выписок из ЕГРПО и ЕГРЮЛ.

В Постановлении от 09.03.2010 № 15574/09 ВАС РФ допустил возможность использования общедоступных ресурсов для проверки благонадежности поставщика. Вывод о проявлении налогоплательщиком осмотрительности и осторожности был сделан на основе его обращения к базе ЕГРЮЛ, размещенной на интернет-сайте ФНС России. В Постановлении ФАС Московского округа от 31 января 2011 г. № КА-А41/17729-10 арбитры пришли к выводу, что проверив факт выдачи лицензии по официальному сайту лицензирующего органа, налогоплательщик проявил должную осмотрительность при выборе делового партнера.

Позиция контролирующих органов, в целом, совпадает с мнением судов.

В письмах от 06.07.2009 г № 03-02-07/1-340 и от 10.04.2009г № 03-02-07/1-177 Минфин России и налоговое ведомство (письмо от 11.02.10 № 3-7-07/84) уточнили, что об осмотрительности и осторожности свидетельствуют полученные налогоплательщиком у контрагента документы: 

  • заверенные печатью организации и подписью ее руководителя копии учредительных документов, свидетельств о государственной регистрации и постановке на налоговый учет, приказов о назначении генерального директора и главного бухгалтера поставщика; 
  • выписка из ЕГРЮЛ на дату, близкую к дате совершения сделки;
  • доверенность на уполномоченное лицо, заверенная печатью поставщика и подписью его руководителя, если оформление документов со стороны контрагента происходит не лично руководителем;
  • информация о том, не привлекался ли поставщик к налоговой или административной ответственности.

Казалось бы, все ясно: получение от контрагента комплекта правоустанавливающих документов может избавить налогоплательщика от обвинений в отсутствии должной осмотрительности и осторожности (на практике, некоторые налогоплательщики требуют от контрагентов нотариального заверения такого пакета документов).

В ходе анализа многочисленной арбитражной практики и мнений специалистов на данную тему мы задали себе вопрос: может ли формальное наличие таких документов в полной степени убедить налоговые органы и суд в проявлении должной осмотрительности?

Наш ответ – нет, не может!

Сам по себе факт наличия таких документов не может однозначно гарантировать положительный результат для налогоплательщика при досудебном урегулировании и в суде. Решения судов в пользу компаний или налоговых органов зависит исключительно от умения последних собирать доказательную базу. Выявление дополнительных обстоятельств (показания свидетеля, отсутствие штатной численности у контрагента, непредставление им налоговой и бухгалтерской отчетности и т. д.) могут повлиять на исход дела не в пользу компании. Со своей стороны, налогоплательщик не должен надеяться на то, что налоговые органы «забудут» допросить свидетелей, провести экспертизу и т. п. или суд будет лояльным к компании.

Показательным является Постановление Президиума ВАС РФ от 11.11.2008 № 9299/08: суд не принял во внимание то обстоятельство, что налогоплательщик истребовал у контрагента копии учредительных документов, а также длительность взаимоотношений между ними, поскольку сведения, содержащиеся в этих документах, являлись недостоверными и противоречивыми. Дополнительные обстоятельства, документально подтвержденные налоговыми органами, склонили чашу весов в их пользу.

По нашему же мнению, смысл истребования правоустанавливающих документов у контрагента заключается в том, чтобы налогоплательщик получил возможность проверить достоверность и непротиворечивость изложенных в них сведений. Разумеется, доступными способами и в пределах своей компетенции.

Таких доступных способов существует немало.

Ниже мы предложим несколько путей для снижения налоговых рисков с учетом тенденций в арбитражной практике, сложившейся в 2010 – 2011 годах.

Прежде всего, возможно пересмотреть договора финансово-хозяйственной деятельности.

Гражданский кодекс РФ разрешает сторонам включить в договор любое условие, не противоречащее закону (п. 4 ст. 421 ГК РФ). Условие предоставления поставщиком копий правоустанавливающих и регистрационных документов должно являться обязательным условием заключения договора с поставщиком. Наличие такого условия в договоре позволит утверждать, что пакет правоустанавливающих документов был получен налогоплательщиком до подписания первичных учетных документов и счетов – фактур.

По сделкам с высокой степенью риска такие документы и условия договора необходимы обязательно.

Эффективным нам представляется направление запроса в налоговые органы по месту учета поставщика (см. Определение ВАС РФ от 1 декабря 2010 г. № ВАС-16124/10). В этом случае действия налогоплательщика будут направлены на выявление именно тех дополнительных обстоятельств о контрагенте, которые, зачастую, решают исход дела в суде в пользу налоговых органов.

Запросить необходимо следующие сведения:

  • имеет ли контрагент по данным ИФНС поставщик фирмой – однодневкой; 
  • представляет ли налоговую и бухгалтерскую отчетность; 
  • уплачивает ли налоги; 
  • представляется ли отчетность по НДФЛ и за какое количество работников; 
  • имеет ли на балансе основные средства (в т. ч. транспортные, объекты недвижимости, производственное оборудование и т.п.); 
  • имеются ли сведения о дисквалификации руководителя контрагента и т.п.

Аналогичный запрос целесообразно направить в отделение Пенсионного фонда РФ и выяснить, уплачиваются ли страховые взносы за работников и какая численность персонала.

В органах Роснедвижимости можно выяснить, кто является собственником помещений по указанному контрагентом адресу, в БТИ - является ли помещение складским или относится к жилому фонду и т. п.

Отметим, что важен сам факт обращения предприятия, а не факт получения ответа из госоргана как таковой. У налогоплательщика же должны быть документы, подтверждающие факт получения такого запроса соответствующим органом.

Также в компании желательно внедрить процедуру оперативной проверки поставщика до заключения сделок и подписания первичных учетных документов.

Прежде всего — это использование общедоступных интернет-ресурсов. Данная процедура уже зарекомендовала, как самая нетрудоемкая и эффективная.

Для предварительной проверки достаточно получить проект договора финансово-хозяйственной деятельности с основными реквизитами контрагента либо сразу истребовать у него правоустанавливающие и регистрационные документы.

Проверку контрагента следует начать с использования информационного ресурса, размещенного на официальном сайте ФНС России www.nalog.ru.

Отдадим должное налоговому ведомству: в феврале 2011 г ресурс был обновлен и стал более удобным для налогоплательщиков. Здесь можно получить различную информацию, в т. ч. проверить адрес, указанный в документах вашего поставщика, на предмет его включения в список адресов «массовой регистрации», наличие дисквалифицированных лиц в исполнительном органе юридического лица, сведения из ЕГРЮЛ и ЕГРИП и другие.

Аналогичную информацию возможно получить на сайтах Управлений ФНС России по субъекту РФ. Очень часто на них публикуется перечень неблагонадежных компаний.

Далее предлагаем другие способы оперативной проверки контрагентов:

  • проверить поставщика по специализированным коммерческим интернет – сервисам; 
  • запросить рекламные материалы, визитки руководителей, реквизиты сайта (по их наличию или отсутствию можно судить о «реальности» существования контрагента), номера мобильных и стационарных телефонов нескольких представителей контрагента; 
  • запросить образцы продукции с логотипом и информацией о контрагенте; 
  • проверить факт выдачи контрагенту лицензии на сайтах соответствующих государственных органов, выдающих эти лицензии (если обязательное наличие лицензий у контрагентов предусмотрено законодательством РФ); 
  • получить информацию об отчетности контрагента по данным Росстата на сайте www.gmcgks.ru
  • проверить действительность паспорта в режиме on-line на сайте Федеральной Миграционной Службы РФ www.fms.gov.ru
  • осуществить поиск в информационно–правовых базах, на сайтах Арбитражных судов РФ и в интернете сведения об отзывах, жалобах и судебных решениях с участием контрагента (его исполнительного органа);

Разумеется, со всех сайтов и баз необходимо делать распечатки.

До заключения сделки следует убедиться в достоверности и непротиворечивости сведений, изложенных в документах поставщика с данными оперативной проверки. По результатам анализа необходимо составить внутренний локальный акт (например, заключение юриста) о возможности заключения сделки и реальности существования поставщика.

Напоследок добавим, что совокупность использования друг с другом указанных способов проверки контрагентов позволит налогоплательщику не только снизить налоговые риски, но и сократить документооборот. Подойдите к предложенным процедурам разумно и выбирайте оптимальное сочетание. Ведь собирать дополнительные документы по совсем мелким поставщикам либо по компаниям с известным именем (например, компании по естественным монополиям, сотовой связи и т.п.) не имеет смысла.

В случае изменения данных у контрагента (сменился адрес, руководитель, телефоны, название и т.п.) не забывайте актуализировать «досье».

В общем, проявляйте изобретательность в поиске доказательств должной осмотрительности. Соблюдение налогоплательщиками судебных доктрин ВАС РФ — процесс творческий!